BLOG DE FISCALIDAD INTERNACIONAL
Asesor fiscal internacional.
El nuevo contexto de imposición mínima global planteado por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (“OCDE”) supone un cambio de paradigma al sistema de tributación internacional De esta forma, las Global Anti-Base Erosion (GloBE) Rules planteadas por el Pilar 2 introducen un marco que por su complejidad y ausencia de definición puede llevar a situaciones antes desconocidas bajo las reglas tradicionales de la fiscalidad internacional, este hecho es especialmente llamativo en una de las reglas incorporadas al Pilar 2: el Undertaxes Payment Rule (“UTPR”).
Como hemos avanzado, el UTPR se caracteriza por ser una regla secundaria y subsidiaria del IIR; este sería el caso de situaciones en las que el Estado de la entidad matriz no aplique la IIR, tenga una regla de IIR pero que no resulte conforme a las Model Rules o la matriz esté situada en un país de baja tributación. El UTPR parte de la idea de que aquellas jurisdicciones en el que estén localizadas las filiales o entidades integrantes de un grupo multinacional podrá denegar una deducción (o exigirles un ajuste equivalente con arreglo a su legislación nacional) por un importe igual al que le correspondería como impuesto adicional para ese ejercicio fiscal y esa jurisdicción; esta regla, bajo determinadas condiciones, llevaría a que otras jurisdicciones donde este localizadas entidades del grupo capturen esa carga tributaria mínima.
El cálculo de la base y el tipo al que se impone el UTPR es esencialmente el mismo que el del IIR. El cálculo del UTPR comienza con el cálculo de la renta GloBE y los tipos impositivos efectivos en cada jurisdicción, pero el UTPR sólo se aplica cuando no existe un IIR que imponga un impuesto complementario por parte de una jurisdicción de una sociedad matriz holding intermedia en su caso. En tal caso, el derecho a gravar los beneficios de las jurisdicciones con baja tributación se reparte entre las jurisdicciones de los miembros del grupo, en proporción a su porcentaje relativo de activos materiales y empleados del grupo.
El ajuste bajo el UTPR deberá realizarse, en la medida de lo posible, en el mismo ejercicio fiscal, pero si no puede realizarse hasta el total del importe que resulte de aplicar la UTPR, podrá trasladarse a los ejercicios siguientes aplicando las mismas reglas. No obstante, dada la complejidad del UTPR y su carácter secundario, las previsiones para la entrada en vigor de esta regla se sitúan un año después de que se encuentre operativa la regla de la IIR, que de acuerdo con las Model Rules entrarían en vigor el 1 de enero de 2023, por lo que el UTPR entraría en vigor en el 2024.
Como consecuencia, nos encontramos con que el UTPR opera como una regla de cierre en aquellos casos en los que la ausencia de implementación de IIR en los niveles superiores de la estructura, de tal forma que no exista beneficio infragravado en ninguna entidad de la estructura. De esta formal, podemos encontrarnos entidades dependientes de un grupo con cabecera en Estados Unidos, territorio que no espera que implemente un IIR, recauden cantidades por UTPR dentro del grupo americano, lo que llevaría a perjudicar a las entidades estadounidenses y que los Estados Unidos perdiera recaudación por el funcionamiento de las reglas de imposición mínima global. Otro ejemplo más extremo lo encontramos en Corea del Sur, jurisdicción que ha implementado el UTPR con efectos 2023, un año antes que las previsiones de las Model Rules, lo que en la práctica se traduce que una entidad del grupo en Corea del Sur, por mínima que sea su presencia, capturaría el impuesto adicional de todo el grupo internacional en caso de que la entidad matriz no implemente el IIR con efectos 2023.
No puede dejar de observarse que la aplicación del UTPR se aparta notablemente de las nociones tradicionales sobre el nexo en el sistema tributario internacional y las reglas de distribución de potestades tributarias definidas en los convenios para evitar la doble imposición internacional; en concreto, podría entrar en clara contradicción con los artículos 7 (establecimiento permanente); 9 (beneficios empresariales entre empresas asociadas) , 23 (deducción por doble imposición) y 24 (no discriminación). Sobre este aspecto, la jurisdicción de residencia justifica la imposición de la renta mundial, pero con la condición de que siga estando vinculada de algún modo al contribuyente que tributa por su renta mundial en virtud del principio de residencia. El UTPR va más allá de este principio al prever la imposición de determinadas rentas mundiales no obtenidas por el contribuyente que son embargadas por la jurisdicción de residencia. De hecho, el UTPR asigna impuestos a entidades que no tienen participación alguna (o una participación muy indirecta y remota) en las filiales sujetas a bajos impuestos (por ejemplo, empresas hermanas), independientemente de cualquier nexo económico con la realización de beneficios en la otra jurisdicción.
Como consecuencia, nos encontramos ante un nuevo escenario incierto que puede conducir a situaciones paradigmáticas dentro de la imposición mínima del grupo. Así, una implementación asimétrica de las Model Rules a nivel global llevaría a situaciones conflictivas que no solo pueden generar respuestas agresivas por parte de las autoridades tributarias, sino también entrar en contradicción con los fundamentos mismos del sistema tributario internacional y el marco convencional existe entre diversos Estados.
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Actualmente, los estados son cada vez menos soberanos para implementar medidas fiscales de calado internacional. Los sistemas fiscales son muy similares y sus novedades prácticamente uniformes. Principalmente porque necesitan contar con un consenso supranacional, la Unión Europea en el caso de España, o es necesaria una unidad de actuación y coordinación de intereses comunes como es la OCDE. Por lo tanto, todo lo que acontece fuera de nuestras fronteras, en mayor o menor medida, acabará influenciando la normativa española y su interpretación.
Por lo tanto, este blog nace con la idea de tratar desde un punto de vista práctico, crítico y ameno todas aquellas novedades fiscales que tienen lugar en el ámbito internacional que afecten o puedan acabar afectando a nuestro sistema fiscal español, y por tanto, a empresas españolas con presencia internacional o empresas extranjeras con presencia en España. Igualmente, el propósito de este blog es comentar y compartir con todos los lectores aquellos trabajos, estudios o artículos preparados por universidades y periódicos extranjeros especializados en fiscalidad internacional que aporten un punto de vista adicional y diferente a las fuentes tradicionales.
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